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    財務會計論文

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    環境審計客體與審計范圍的拓展

    時間:2015-01-20 來源:未知 作者:學術堂 本文字數:5298字
    論文摘要

      一、引言

      新時期我國轉變經濟發展方式,調整經濟結構,著力改善發展環境和生態環境,環境保護與治理擺在了更加突出的戰略位置。環境審計作為環境保護與治理系統中的一環,對加強環境保護與治理起著不可替代的作用。

      我國環境審計從無到有,在揭示環境保護與治理各層面問題,確保環保資金合理使用、環保項目有效運營、環保政策貫徹落實、環保責任切實履行等方面的作用逐漸顯現,環境審計已逐步成為保障國家生態安全和公民環境權利的重要力量。但我國環境審計仍不完善,許多問題尚未解決,阻礙著環境審計的進一步發展及其作用的充分發揮。環境審計客體與范圍是審計機構困惑的問題之一。未開展環境審計的因不明確環境審計客體與范圍而不知方向,已實施環境審計的則通過挖掘新的審計客體與內容以突破工作局限。國外環境審計實踐和理論研究中的審計客體與范圍,可以參考借鑒,但由于我國制度規定、所面臨的環境形勢以及對“審計”的認識等方面的差異,而不可直接套用其環境審計客體與范圍。政府審計機關、會計師事務所和企業內部審計部門作為環境審計主體的職責定位不盡相同,環境審計主體的環境審計客體與范圍兼具共性與差異性。

      二、環境審計客體界定及審計范圍定義

      (一)環境審計客體界定

      國內外學者對環境審計客體論述不多,有的研究將環境審計客體等同于環境審計內容或環境審計對象。王學龍(1997)指出環境審計客體是環境管理責任者,上海市審計學會課題組(2001)按職責范圍和權限大小,以及具體行為活動兩個劃分標準,對環境審計客體進行了界定。

      環境審計客體是指接受審計主體審計的受托環保責任承擔者和履行者。政府審計機關的審計客體通常是法定的,根據我國《憲法》和《審計法》的精神與規定,包括國務院各部門、地方各級人民政府及其各部門、國有金融機構和企業事業組織等,這些機構中負有受托環保責任的,都可以成為政府環境審計客體。會計師事務所環境審計客體是由審計委托人和會計師事務所共同約定的。企業內部審計部門的環境審計客體是其審計權限范圍內,可審計的具有受托環保責任以及生成環境信息的各部門。環境審計項目中的客體在一定情況下不只是一個實體。對于建設項目的環境審計,審計客體是項目法人,審計副客體是施工單位和其他參與單位,承擔著各自的受托環保責任。而在重點流域水污染防治情況等跨區域的環境審計中,審計客體包括負有責任的各省(區、市)各級人民政府。我國使用世界銀行、全球環境基金、亞洲開發銀行等基金或貸款的項目,參與項目有多個實體,在實施環境審計時,參與項目的多個實體都屬于審計客體。對于涉及實體較多的環境審計項目,主要依據是否負有受托環保責任來厘清哪些實體應歸為此項目的環境審計客體。環境審計客體對環境審計的認識和理解程度不一,環境審計主體需積極與其溝通,使其能夠主動有效地配合審計,以確保實現預期的審計目標。

      (二)環境審計定義

      審計范圍定義多樣,本文所指審計范圍,不是我國注冊會計師執業準則中所定義的為實現審計目標,根據審計準則和職業判斷實施的恰當審計程序的總和,而是指審計的內容范圍。“Audit”一英文詞匯有多重含義,不僅指審計,還意指旁聽、審核、評審、評估、稽核,因而國外文獻中出現的“Environmental Auditing”或者是“Environmental Audit”與國內所指環境審計的內涵不一定相同,有的并非指“審計”(耿建新、房巧玲,2004),其所包含的“審計內容”也并不都適合納入環境審計范圍。

      環境審計范圍指環境審計監督、鑒證和評價的內容范圍,具有廣泛性和發展性。目前部分審計人員困擾于“環境審計到底可以審什么”的問題是我國政府環境審計落后發達國家的表現。要邁入更高的發展階段,需要圍繞保障國家生態安全和公民環境權利的最終目標,適時拓展和調整環境審計范圍。而我國會計師事務所和企業內部審計部門的環境審計大都還在探索“審什么”。結合國內外環境審計實踐,適度拓展環境審計范圍,有利于推動環境審計的進一步發展。

      三、環境審計范圍拓展

      (一)環境保護資金

      我國環境保護資金主要包括環境保護事業資金、環境保護專項資金、財政貼息專項貸款、環境保護收費、國外援款等。環境保護資金是政府環境審計的基礎內容,審計重點關注以下方面:(1)征繳。排污費、污水處理費、垃圾處理費、監測費和罰款等的征收或收取在對象、程序、標準、手段、計算等方面是否合規,應解繳或上繳部分是否足額及時 ;(2)籌集。環境保護專項資金的籌集是否合規、真實、及時和足額 ;(3)撥付。資金撥付是否達到標準要求、符合預算、及時到位 ;(4)使用。資金使用的程序、用途、標準、范圍是否符合相關規定,各項支出是否真實 ;(5)管理。相關部門對資金征繳、籌集、撥付和使用的監管是否到位,預算管理是否合規;(6)績效。審查環境保護資金利用的經濟性、效率性和效果性。

      而對于被征收或收取排污費、污水處理費、垃圾處理費、監測費和罰款等的企業,對其進行審計的會計師事務所或內部審計部門,應關注企業已發生的環境費用的確認、計量、記錄和披露是否與會計準則相符。使用環境保護專項資金、專項貸款和國外援款的企業,內部審計部門要監督資金使用的真實性、合規性和效益性。

      (二)環境報告與環境信息披露

      環境信息包含對公共部門或企業受托環保責任的認定,環境報告或環境信息披露包括宏觀和微觀兩個層面,宏觀層面主要指政府環境信息公開,微觀層面是指企業環境報告或環境信息披露。近年來我國環保部門依據《政府公開信息條例》與《環境信息公開辦法(試行)》發布的環境信息日益增加,政府公開的環境信息反映出國家生態安全狀況,部分信息與社會公眾的切身利益相關。

      我國企業特別是重污染行業上市公司的環境報告或環境信息披露,在需求增加和一定強制力的推動下發布數量日益增多。環境信息具有認識、決策和控制作用,準確性和真實性是環境信息最重要的質量特征。公共部門或企業掩蓋不利于自身的環境信息,如日常超標、違規、事故記錄等,會降低環境信息應有的作用。我國環境報告或環境信息披露尚未有統一標準,審計人員在對環境信息進行審計時,要運用計算機輔助審計等技術審計生成環境信息的信息系統,驗證環境統計數據和環境監測數據的可靠性,鑒證環境財務信息是否按會計制度或會計準則編制和披露,以及上市公司和擬上市公司的環境信息披露是否符合環保部、證監會和證券交易所的要求。

      (三)環保法規、政策和制度

      國外發達國家的政府環境審計中環保法規、政策和制度屬于重要的審計內容,政府審計機關負責監督環保法規、政策和制度是否得以執行,政策目標是否達到,評價環保法規、政策和制度的合理性和效果性,揭示現行環保法規、政策和制度存在的問題和不足,對其改進或重新制定提供建議和意見。我國已經建立發布了一系列環保法規、政策和制度,是否為保障國家生態安全和公民環境權利發揮著應有的作用,政府環境審計應對其監督和評價。著重審查環保法規、政策和制度在執行過程中是否有偏差,加大查處重大違規問題的力度,以糾正對法規、政策和制度的偏離,促進執行機制的健全 ;檢查法規、政策和制度是否有漏洞及系統性問題,互相之間和內部是否有沖突和矛盾,以提出建設性的意見,作為其修改、完善、廢舊建新的重要參考依據 ;通過分析環境審計過程中觀察到的狀況和收集的信息,對環境政策目標實現未來可能出現的問題,及時預警并提出可預防的措施。企業內部審計部門也要關注企業自身的環境政策和制度,審查其在制定過程中的合規性,執行過程中的實現性,評價執行后的效果性和環境政策、制度的合理性,為企業環境政策和制度的完善建言獻策。

      (四)環境管理系統

      隨著對環境問題認識的日益深化,公共部門和企業不僅關注其日常活動是否符合環境保護法規,也注意到環境合規風險以外的環境風險對組織的影響,以及各種環境成本費用發生后組織的環境業績。公共部門和企業采取一系列措施控制環境風險以達到既定的目標,將環境問題納入日常管理形成環境管理系統。BS 7750、ISO 14000 和歐盟生態環境管理與審計計劃(EMAS)等環境管理體系標準陸續發布后,公共部門和企業環境管理系統逐步規范化,環境審計重心隨之由環境法規遵循性轉移到環境管理系統有效性方面。環境管理系統審計猶如為環境管理系統進行的全過程、全方位“體檢”,綜合性強,包括評估組織結構、環境承諾、正式的環境計劃、內外部溝通計劃、人力資源培訓和發展、項目報告和糾正措施、環境風險管理及環境保護規劃等。另外,環境管理系統審計應評估組織能力以確保正確的資源、組織、政策和程序到位(EPA,1997)。環境管理系統審計特點是在初步識別問題和確認缺陷的基礎上,要再向前推進一步擴展審計程序,在系統層面辨別問題或缺陷產生的“根源”,以徹底糾正問題,避免相同問題的重復出現,實現審計功能最大化。促進環境管理系統的完善或提升,以更有效地防止違法行為、控制環境風險、增進環境業績,推動組織在環境方面持續改進。

      (五)投資項目環境事項

      為拉動經濟增長,吸引投資建設項目仍是主要方式。在我國轉變經濟發展方式,調整經濟結構,重視國家生態安全和公民環境權利訴求的發展背景下,對吸引投資建設項目要優先考慮環境因素。但為追求經濟利益忽視環境利益,以環境為代價投資上馬的項目仍然存在,與我國經濟、社會、環境和諧發展理念背道而馳。各級政府審計機關對其監督權限范圍內國有資金占主導的重點投資建設項目,應審查項目規劃和立項審批是否嚴格執行了環境影響評價,檢查“環境評價報告”編制依據是否充分、合理 ;審批程序是否符合規定,項目設計是否遵循“環境評價報告”要求和其他有關技術標準 ;施工階段的環境保護措施是否到位,環保設施是否貫徹執行“三同時”制度 ;評價環境保護目標的實現情況以及各項措施的實施效果,跟蹤審核項目完成運營后的環境效益。

      企業內部審計部門要關注企業投資項目決策過程是否考慮了項目的環境影響,項目是否符合國家環保產業政策,項目建設所采取的環保措施是否合規,評價項目運營是否實現經濟、社會和環境效益的統一。

      (六)環境事件

      我國改革開放以來經濟發展快速,經濟總量不斷攀向新的高度,同時我國也進入環境高風險時期,環境惡化趨勢還未從源頭扭轉,近年來環境群體性事件時有發生。重大環境事件對環境造成惡性污染,威脅人民群眾生命安全,影響人民群眾日常生活,國家和公眾財產與非財產損失嚴重,危及國家生態安全,破壞社會穩定。

      各地陸續制定了突發環境事件應急預案,規范突發環境事件發生后,資金、裝備、基本生活、通信、技術等方面的保障。一旦重大突發環境事件發生,審計部門要參與應急過程,對社會救助資金和物資、財政應急保障資金和裝備的管理、使用和效果進行監督和評價。企業是環境事件的主要制造者,根據環保部政策研究中心與中央財經大學聯合課題組的研究統計,我國上市公司從2003 年 1 月到 2012 年 3 月,污染事故每年發生次數呈上升態勢,且大部分上市公司未就環境事故進行公告說明,市場對環境事故的反應有滯后性且消除時間短。企業內部審計部門由于其獨立性和權威性較弱,對于企業環境事故及披露的監督乏力。對于紫金礦業之類的國有控股上市公司,政府審計機關要關注其環境污染事故的披露是否及時,是否符合規定,環境污染事故的處理和賠償是否合法、有效。會計師事務所應考慮環境事件對上市公司財務報表的影響,實施必要的審計程序。

      (七)公共部門或企業的環保責任

      公共部門或企業均承擔著環保責任,而公共部門或企業環保責任是否履行到位,影響國家生態安全和公民環境權利。我國公共部門或企業的環保責任存在量化的趨勢,使得責任的抽象性逐步具體化。我國建立了環保考核制度,并經歷了從環保目標責任制、城市環境綜合整治定量考核、綠色 GDP 探索、減排考核到將環保納入政績考核體系。實施環保責任審計的條件已基本具備,一部分省市審計機關已嘗試將環保責任作為審計內容,開展部分黨政領導任期環保責任審計,并準備推廣至部分重點企業法人代表、省市級相關職能部門負責人。對其環保決策、執行和監管責任的履行予以評價和鑒證,將環保責任審計結果作為干部考核、選撥、獎勵等的重要參考依據。對于企業而言,環保責任是社會責任的重要組成部分,其中最主要的環保責任是提高資源綜合利用效率和減少廢物及污染物的排放(即節能減排),以及生產經營過程避免破壞自然資源。企業內部審計部門要關注企業資源利用和廢物、污染物排放是否符合標準,節能減排目標是否達成,節能減排是否得以持續改善,生產經營是否造成自然資源不可修復性的破壞。

      四、結語

      環境審計范圍在不斷變化發展,實務中具體審計項目可能包括以上范圍,而側重點不一,各范圍的內容無須與以上的劃分完全一致,各范圍之間的內容還可能有所交叉或重疊。在實施環境審計時根據實際情況決定,使環境審計科學有效。

      參考文獻

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      [3] 上海市審計學會課題組 . 環境審計研究(上)[J]. 上海審計,2001(6).

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      [5] 中華人民共和國審計署 . 第四章?財政收支審計(下)第五節?環境保護資金審計 [EB/OL].[2003-01-02].

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