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    財務會計論文

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    國外稅務會計發展應用經驗對我國的啟示

    時間:2016-10-10 來源:未知 作者:原來是喵 本文字數:4891字
      本文闡述了我國稅務會計發展的一般概況,分析了法德、日本和英美稅務會計的實踐及經驗,并總結了國外稅務會計實踐對我國稅務會計理論構建宏觀、中觀、微觀三個層面的啟示。大家在有關稅務會計論文寫作時,可以參考這篇題目為“國外稅務會計發展應用經驗對我國的啟示”的稅務會計論文。
      
    國外稅務會計發展應用經驗對我國的啟示

      原標題:國外稅務會計的實踐經驗及啟示
      
      內容提要:本文闡述了我國稅務會計發展的一般概況,分析了法德、日本和英美稅務會計的實踐及經驗,并總結了國外稅務會計實踐對我國稅務會計理論構建宏觀、中觀、微觀三個層面的啟示。
      
      關鍵詞:稅務會計;稅務會計模式;啟示
      
      新中國成立后至1994年以前,我國實行高度集中的計劃經濟管理體制,國有企業的所有權與經營權合一,本著因時制宜的原則,我國實行財務會計與稅務會計合一制度。在當時政治、經濟環境下,這種制度發揮了重要作用。但隨著經濟社會的發展,特別是在多種所有制形式并存、個體經濟為主體的形勢下,若繼續實行財、稅合一制度,企業對外披露的信息可能暴露商業秘密,或者導致偷、逃稅行為蔓延,或者催生“合理不合法”的會計事項等。
      
      1994年稅制改革以后,各地稅務機關在企業會計人員中試行《辦稅員合格證》辦法,可謂稅務會計的初步探索。經過二十多年發展,稅務會計的理論與實踐已具雛型。目前,部分跨國公司(如家樂福、沃爾瑪)、國內上市公司(如中國電信、中國銀行、中國人壽)設置了獨立的稅務部,建立了完整、高效的涉稅風險防范系統,但我國絕大多數企業尚未建立全面、宏觀、銜接、有序的稅務會計體系。
      
      一、國外稅務會計的實踐及經驗
      
      (一)國外稅務會計的實踐
      
      稅務會計形成于特定的社會環境,進行國際比較也不可能囊括、窮盡世界上的所有國家,筆者擬從幾個影響較大的國家著手比較其差異。當前有三種代表性的觀點:以法國、德國為代表的“完全統一說”,以日本為代表的“相互依存說”和以英國、美國為代表的“完全獨立說”.與此對應的有三種稅務會計模式:
      
      1.法德模式-財稅合一型(企業導向模式)。法德模式尚未建立系統的稅務會計理論框架。在這種模式下,會計制度完全服從、服務于稅法規定,會計準則與稅法要求一致,企業的會計處理按照稅法、會計準則執行。從體制環境看,法德實行有計劃市場經濟體制,政府力量強,公有制(國有化)企業多,國家控股比重大,限制了市場經濟或者資本市場的發展及民間會計制度的形成;從法律環境看,法、德實行大陸法系,有成套、規范、嚴密、系統的法律制度,企業和財稅部門都要嚴格依法執行;從會計環境看,會計制度、會計準則由政府(而非民間)制定,政府力量強,會計隊伍力量不甚強大,注冊會計師地位不高,資本市場欠發達。
      
      2舊本模式一財稅混合或者協調型(政府導向模式)。日本模式尚未建立系統的稅務會計理論框架。在這種模式下,稅法、會計制度由政府(而非民間)制定,稅務會計的核算基本以財務會計核算的結果為準。從體制環境看,日本模式家族企業多,銀行控股占比大,證券市場發達,但股票僅在內部交易;從法律環境看,日本法律類似于法、德,法律制度較為完整、嚴謹,政府利用法律手段管理經濟較為規范,民間力量相對較弱;從會計環境看,會計核算規范由日本財務省(財政部)管理,會計職業隊伍力量不強不弱,既為投資者也為政府服務,介于英美和法德之間。
      
      3.英美模式一財稅分離型(投資者導向模式)。美國是唯一具備稅務會計理論框架的國家,《國內收入法典》是美國稅收最高法令和稅務會計理論指南。在美國會計準則獨立于稅法之外,不受稅法約束,允許財稅存在合理差異,納稅事項通過稅務會計另行處理。從體制環境看,美國崇尚自由競爭市場經濟,政府不干預經濟,私人企業多、地位高,股份公司發達,市場機制占主導;從法律環境看,美國以判例法為主、成文法為輔,法律干預經濟(含會計核算)弱,更多靠民間力量,資本市場發達,對會計信息披露需求強烈;從會計環境看,會計準則由民間(非政府)制定,政府起輔助作用,注冊會計師地位高,享有“經濟警察”美譽。
      
      (二)國外稅務會計的主要經驗
      
      1.從立法背景、程序標準看,國際主流且廣泛應用的稅務會計模式有立法會計、非立法會計兩種。在立法制國家,會計從屬于稅法,會計所得與應稅所得基本一致,只需對永久性差異實施納稅調整;財務會計與稅務會計是否分開,可以靈活機動自由選擇。在非立法會計國家,會計獨立于稅法(屬于不同領域),會計所得不等于應稅所得,需要實施納稅調整;稅務會計獨立,較為科學規范。
      
      2.從稅制的結構體系標準看,國際上也存在貨物勞務稅會計、所得稅會計、貨物勞務稅與所得稅會計并重的三種稅務會計模式:
      
      (1)以貨物勞務稅會計為主體的稅務會計。一些國家(尤其是發展中國家)經濟不發達,國民收入水平低,其貨物勞務稅收入占稅收總收入的50%以上,所得稅所占比重微乎其微。與之對應,這些國家建立了以貨物勞務稅會計為主體的稅務會計模式。
      
      (2)以所得稅會計為主體的稅務會計。部分國家(如英國、美國、加拿大、丹麥等)經濟較為發達,國民收入水平高,其所得稅收入占稅收總收入的勸%以上。與之對應,這些國家構建了以所得稅會計為主體的稅務會計模式。
      
      (3)以貨物勞務稅與所得稅并重的稅務會計。有些國家(如德國、荷蘭、芬蘭、意大利等)國民經濟發展水平與國民收入水平較高,貨物勞務稅與所得稅收入占稅收總收入比重相差不大,兩者共同構成稅收收入的主體,應建立兩者并重的稅務會計模式。
      
      從上述內容可以看出,政府與民間、會計與稅法之間相互影響、滲透、牽制、協調。由于各國情況不同,在協調財稅關系上,各國本著因地制宜、因時制宜的原則、采取不盡相同的路徑,稅務會計模式并未形成千篇一律的局面。
      
      在經濟全球化的背景下,為了維護國家主權完整與獨立,從國際交流合作中獲取最大政治、經濟和文化利益,各國都積極主動向國際慣例與通行規則靠攏。特別是隨著國際交往日益頻繁,“走出去”、“請進來”企業逐漸增多,適應避稅、反避稅與避免重復納稅的需要,各國在制定、調整財務會計制度與修改、完善稅制時,本著古為今用、洋為中用、“揚棄”、辯證的原則,應充分考慮國際財稅改革的新動向,使本國會計準則、稅法趨同化。
      
      二、國外稅務會計的實踐與經驗對我國的啟示
      
      (一)構思稅務會計模式發展藍圖
      
      從宏觀而言,立足于國家視角,要整體構思稅務會計模式的發展藍圖,即站在立法背景與程序、稅制的結構體系、稅務會計國際化發展趨勢等高度,構建一個較為詳細、財稅協調共同發展的稅務會計設想、設計與愿景。
      
      1.從立法背景與程序看,目前非立法會計國家已經相繼建立較為完善的稅務會計體系。從社會環境、國際環境來看,我國的稅收法律制度接近于大陸法系國家,而企業會計準則、會計制度則接近于英美法系國家。從稅務會計與稅法、稅收之間的關系看,稅法對稅務會計的影響是方向性的,規定稅務會計“能做什么、不能做什么”;稅收對稅務會計的影響是調節性的,引導稅務會計“怎樣做”.總而言之,我國稅務會計模式基本上朝著非立法會計(或者混合型)的方向發展。
      
      2.從稅制的結構體系看,雖然我國貨物勞務稅收人占稅收總收人比重較大,但在經濟新常態下,隨著稅收收入結構從間接稅占絕對優勢向間接稅和直接稅“雙主體”轉變,兩者之間的差距日趨縮小。從2010年到2014年,我國貨物勞務稅收入占比從72%逐年下降到67%,所得稅收入占比從24%逐年上升到28%,①屬于貨物勞務稅和所得稅“雙主體”復合稅制體系,應建立貨物勞務稅、所得稅并重的稅務會計模式,相應地,稅務會計分為貨物勞務稅會計、所得稅會計、財產稅會計、行為稅會計等。
      
      3.從稅務會計的國際模式看,我國的社會環境與法國、德國、日本比較接近。改革開放前,我國稅務會計屬于“財稅合一模式”,目前處于“財稅混合模式”階段。而稅務會計以“財稅合一模式一財稅混合模式一財稅分離模式”為發展路徑。因此,從遠期目標看,待我國市場發育成熟、法制化程度高、股份制企業占主導地位、稅務會計理論成熟時,應盡快實現“財稅完全分離、稅務會計獨立”.
      
      (二)明確稅務會計理論架構體系
      
      從中觀而言,理論是實踐的先導,只有明確稅務會計理論架構體系,才能推動稅務會計發展。稅務會計的理論架構體系主要包括核算經營收入、計算成本費用、確定經營成果、稅額計算、稅款解繳、罰金繳納和稅收減免等。
      
      1.稅務會計的對象與特征。一是稅務會計對象,即因繳納稅款而引起的以貨幣表現的資金運動,包括確認營業收入,計算經營成本(費用),確定經營成果,實施收益分配,稅款、稅收滯納金、稅收罰款的繳納、退補、減免等。二是稅務會計特征。包括法定性,這是由稅收法定原則決定的;廣泛性,這是由法定納稅人(所有自然人與法人)的廣泛性決定的;統一性,稅法的統一性決定了稅務會計的統一性;獨立性,對財、稅規定不一致事項,由稅務會計實施納稅調整。
      
      2.稅務會計的前提與原則。一是稅務會計前提,包括納稅人、持續經營(如預期所得稅將來被課征)、貨幣時間價值(納稅影響會計法基礎)、納稅年度、年度會計核算(如所得稅跨期攤配中應用遞延法)。二是稅務會計原則,包括應計制與實現制(修正的權責發生制)、與財務會計核算方法一致、酉己比原則(支持所得稅跨期攤配)、確定性(體現在遞延法中)、可預知性(支持債務法)等原則。
      
      3.稅務會計的任務與手段。(1)稅務會計的任務是協調國家、企業與個人之間,會計與稅法之間的關系;合理節稅(最主要目標);依法納稅;應對涉稅管理、納稅評估、稅務稽查,解決涉稅爭議。
      
      (2)稅務會計手段并非在財務會計之外單立門戶、另起爐灶、另設賬表,而是在此基礎之上的調整納稅。特有方法如編制納稅申報表,發票領購、保管、開具、取得,所得稅會計應付稅款法、納稅影響會計法(包括遞延法、債務法)、特別納稅調整、匯總納稅、匯算清繳等。
      
      4.稅務會計的要素與基礎。一是稅務會計要素,包括計稅依據(銷售額、增值額、所得額)、應稅收入、法定扣除項目金額、應納稅所得額、應納稅額、稅務會計等式。二是稅務會計納稅基礎,宏觀、廣義而言即稅法,由稅收實體法和稅收程序法組成。微觀、狹義而言,包括稅務登記(初始、變更、注銷)、賬簿憑證管理、納稅申報等。
      
      (三)規范稅務會計實踐操作要領
      
      從微觀而言,立足于經濟人視角,應局部把握稅務會計的實踐操作要領。不論是財稅部門,還是納稅人,應從組織管理、業務管理、稅務管理上加以規范,促使稅務會計模式的發展藍圖、理論架構體系落地生根、開花結果。
      
      1.在組織管理上,創建高效的稅務管理體系。一是科學設置稅務機構。大中型企業的稅務部可與財務部平行設置,稅務經理對財務總監負責;小微企業的稅務部可作為財務部的附設機構,稅務主管對財務經理負責。二是標本兼治提高素質。首先,在高校財經專業開設“稅務會計”課程;其次,鼓勵企業稅務會計更新知識,特別是關于流轉稅起征點提高、成品油消費稅改革、“營改增”、小微企業所得稅優惠擴大、企業所得稅年度申報改革、煤炭資源稅改革等。
      
      2.在業務管理上,明確稅務會計的歷史淵源。一是目標不同,財務會計為投資者、社會公眾服務;稅務會計為依法征稅、依法納稅服務。二是依據不同,稅務會計依據稅法,財務會計依據會計準則與制度。三是對象不同,財務會計核算資金投入、周轉、循環全程,稅務會計核算稅款征集、上交、退還全程。四是原則不同,財務會計依據應計制,稅務會計依據應計制和實現制。五是程序不同。財務會計按照“證一賬一表”程序,稅務會計在財務會計基礎上納稅調整、申報。
      
      3.在稅務管理上,改革現行的稅收征管體制。對大型重點稅源企業,由國務院設立稽察特派員辦事處,以財產所有者身份行使財務監督權,直接參與企業分配;對地方重點國有企業,由政府(產權管理部門)推行“會計委派制”,實時、實地全程跟蹤監督其履行對國家、社會的責任情況;對一般納稅人企業,由政府(稅務機關)購買中介服務,任命稅務特派員駐廠管理,擔負稅務會計核算任務;對其他非重點的小規模納稅企業,通過第三方力量(如稅務師事務所、會計師事務所、律師事務所、代理記賬機構等),監督其依法履行納稅義務等。
      
      參考文獻:
      [1]蓋地稅務會計(第九版)[M]北京:立信會計出版社,2013.
      [2]李富君增值稅與所得稅并存的復合稅制改進探討【月。財會研究,2012,(10)。
      [3]蓋地稅務會計概念框架構想田。會計研究,2014,(10)。
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