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    成本會計論文

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    企業人力資源成本會計體系的構建

    時間:2016-07-27 來源:未知 作者:傻傻地魚 本文字數:7695字

        本篇論文目錄導航 :

    【題目】高新技術企業人力資源成本會計運用探析
    【第一章】人力資源成本會計在技術企業中的應用導言
    【第二章】人力資源成本會計相關理論基礎
    【第三章】高技術企業應用人力資源成本會計的必要性分析
    【第四章】企業人力資源成本會計體系的構建
    【5.1 5.2】SJ公司人力資源成本會計的具體實施
    【5.3 5.4】人力資源成本會計實施中的困難及對策研究
    【結論/參考文獻】企業人力資源成本會計體系構建研究結論與參考文獻

      第 4 章 高技術企業人力資源成本會計體系的構建

      本章將對高技術企業中人力資源成本會計模式的構建進行詳細的介紹。首先確立構建的基本原則與總體思路,在此指導下,對基本假定、確認、計量、記錄和信息披露各個具體環節進行構建。

      4.1 人力資源成本會計模式的構建原則與思路。

      4.1.1 構建原則。

      (1)與現行會計準則相協調。人力資源成本會計作為傳統會計的延伸和補充,并不是去否定或代替現行會計模式,其核算程序和方法要盡量與現行會計準則相一致,在此基礎上,結合高技術企業的特殊性,對傳統會計核算模式有所發展。

      (2)具有較強的實際可操作性。在人力資源成本會計實施過程中,困難之一是它的計量和核算等方法比較復雜,實施成本比較高。這就要求我們在構建會計核算模式時,盡可能去選擇一些方便會計人員應用的計量和核算方法,簡化核算過程中的復雜環節,便于人力資源成本會計的實施。

      (3)遵從成本效益的原則。雖然人力資源成本會計模式的構建對完善傳統會計模式有較大意義,但在核算時存在的成本較高而對決策意義不大的項目,可予以簡化或不予揭示。對重要的、有代表性的人力資源成本會計項目,其核算對企業決策意義重大,就要按規定的方法和程序進行充分、準確的披露。對于一般性的項目,企業可根據實際,在不會對信息使用者的決策產生誤導的前提下,適當簡化處理。

      4.1.2 構建思路。

      構建高技術企業人力資源成本會計,一方面要適應高技術企業的會計核算,另一方面也要沿襲傳統會計模式的核算思路。因而,筆者提出從人力資源成本會計的基本假定、確認、計量、記錄和披露各個環節進行全面的構建。同時,根據企業對人力資源投資支出的性質不同,本文將其分為應予資本化的人力資產成本和應予費用化的人力費用。

      可資本化的人力資源投資成本,包括購置成本、提升成本,是指企業為獲取人力資源、提升人力資源內在價值而發生的支出,這些支出是人力資產內在價值的構成和提升,構成了人力資產成本的一部分,按照權責發生制原則和配比原則,應該予以資本化并計入人力資產成本中,并在合理收益期限內進行攤銷。

      可費用化的人力資源投資成本,包括維護成本、離職成本,指企業因占用人力資源產權主體(即員工)的使用價值而應支付的交換價值,即應給予的補償及保障。這些支出不會提升人力資源的價值,不構成人力資產的成本,是企業的收益性支出,應在發生當期直接予以費用化。

      4.2 人力資源成本會計模式的具體構建。

      4.2.1 人力資源成本會計的基本假定。

      根據會計學基本原理,人力資源成本信息系統的運行,以人力資源成本會計的假設前提為基礎。人力資源成本會計同樣適用會計學的四個基本假設--會計主體、會計分期、持續經營以及貨幣計量。由于人力資源的新興性和特殊性,人力資源成本會計的運行還需要一些特殊的假設前提。

      (1)企業的"社會經濟人"假設。工業經濟時代的企業是理性的"經濟人",其活動的目標就是追求利益最大化。而知識經濟時代,企業不僅重視自身利益,更為關心社會的整體利益;不僅追求短期效益,而且關注社會的長期效益。隨著理論研究的深入和社會實踐的發展,企業正實現著角色的轉型,即不僅是"經濟人",更應該是"社會人".

      (2)經濟資源假設。經濟資源假設是指,同物質資源一樣,人力資源同樣是可以為企業帶來未來經濟效益的經濟資源。企業擁有并控制其人力資源,并且假設其在服務期間保持相對穩定,不會發生對企業的正常經營帶來大幅度波動的事件。在實務中,不是把每個個體單獨確認核算,而應按層級或部門進行分類,把各類別的員工作為一個整體進行核算,充分考慮了資源整合的優勢,且簡化了核算。

      (3)遵循現代企業戰略管理假設。這是指人力資源的價值以及由它帶來的效益,受自身技能以及管理方式的影響。比如說,當企業整體注重人力資源投資(例如對員工的教育與培訓等)時,人力資源的價值會隨之升高。當企業擁有比較完善有效的激勵機制時,人力資源的價值也會增加。如果企業的決策是理性的,那么一定時期內,對人力資源投資的成本與未來可實現的收入成正相關關系。

      (4)可計量性假設。指人力資源成本管理的效果對企業的未來經濟效益有著直接的影響,并且假設任何與人力資源相關的投資,譬如招聘、錄用、培訓過程中發生的成本,都可以用會計方法進行計量。

      4.2.2 人力資源成本的確認。

      (1)購置成本。

      企業在正常的生產經營過程中為獲取所需的勞動力,從企業外部購得、安置人力資源過程中所發生的支出。主要包括招募成本、選拔成本、安置成本。

      招募成本。招募成本是企業根據原有或新設的職位需求,組織募集人力資源過程中所發生的相關支出。主要包括廣告費、宣傳資料費,招募人員的工資、差旅費、招待費,或者外包給專門代理機構進行招募的費用等。不管是否被錄用,所發生的招募成本都要歸集到將來被錄用人員的人力資產成本中。

      選拔成本。選拔成本是企業為了從應聘者中挑選出合格者,發生的審查、考核支出。主要包括初選費、考試費、復選費、體檢費等費用。選拔成本與職位的性質和地位有關,職位越重要或其地位越高,選拔過程就越復雜,選拔成本相應地就越高;選拔成本還和企業所選擇的招募方式有關,如果自行組織招募,選拔成本就比較高,如果外包給代理機構(如智聯招聘、中華英才網),則選拔成本較低。近些年網絡技術的非速發展和人才招聘代理機構的增多,越來越多的企業把人才的招募外包給專門機構,省去自己大量的精力、時間和金錢,只需支付一定的招募成本和相對較少的選拔成本即可。

      安置成本。安置成本是指企業將經過選拔后合格的人員,分配安置到確定的職位上所發生的各項成本支出。主要包括報道交通費、臨時生活補助、一次性補貼及安家費。

      (2)提升成本。

      現如今,為了謀求生存和發展,企業都在不斷地提高自身科技創新實力。為了使所擁有的智力資本升值,使其將來能為企業創造更多的收益,對人力資源進行投資的支出就是提升成本。它包括上崗前培訓成本、在職培訓成本、脫產培訓成本。

      上崗前培訓成本。指的是企業在新進員工上崗前,為其提供的有關企業文化、規章制度、業務知識、團隊合作能力等各個方面的培訓所發生的支出。主要包括指導員和被指導人員的工資、學習資料費、教學管理費等。

      在職培訓成本。這指的是企業對已入職員工投入的,讓其在不脫離工作的條件下,接受知識技能培訓、或自我培訓所發生的成本支出。主要包括指導員和受訓人員的工資、教材資料費、學費等。

      脫產培訓成本。是企業根據需要,為使已入職員工習得某種特殊技能,讓其脫離崗位到專門培訓機構或學校,進行長時間正規化的學習所發生的支出。主要包括支付給培訓機構的費用、受訓人員的工資、食宿補貼等。

      按照權責發生制原則和配比原則,購置成本和提升成本作為人力資源投資支出,均應予以資本化計入人力資產成本中,并在合理收益期限內進行攤銷。

      (3)維護成本。

      在職工為企業提供服務的過程中,企業為使其能夠持續長久地為企業創造價值,而向勞動者支付的用以補償和恢復其在勞動過程中體力、腦力的消耗而支付的各項費用。包括維持、獎勵、調劑和保障成本。

      維持成本。維持成本,顧名思義,是企業為了使職工保持原有生產力而支付的費用。包括應付職工薪酬(應付工資、應付福利費)等。

      獎勵成本。企業為了調動員工生產積極性,提高員工工作主動性,激勵員工創造更大的效益,制定政策給予優秀員工的物質獎勵。包括超產獎勵、創新獎勵、比武標兵獎勵等。

      調劑成本。在緊張的工作之余,企業為了平衡員工的工作和休閑,使職工得到身心防松,撫慰職工心理需求,而支付的種種費用。主要包括文娛活動費、旅游費用、定期休假費等。

      保障成本。在員工持續為企業提供服務時,企業連同社會保障機構出于人道主義保護,為員工提供的健康、養老、失業等現在和未來生活保障所發生的支出。具體包括醫療保障、勞動事故保障、養老保障和失業保障。

      (4)離職成本。

      當員工自主離開或被迫辭退時,企業應支付的費用或應收到的款項。主要包括離職補償成本、違約賠付款等。

      離職補償成本,指的是企業解聘素質和能力不達標的員工,或對超齡的員工開展離退休工作,企業為了妥善安置被辭退員工,作為補償應支付的費用。比如一次性支付的離職金等補償性支出。

      違約賠付款,職工因違反與企業日前簽訂的勞動合同提前解約,而應賠付給企業的賠償金,企業作為離職成本的抵減處理。

      維護成本和離職成本也是人力資源投資支出的一部分,但兩者既不構成人力資產的成本,也不會提高人力資源的價值,只是能夠保持其原有價值不減損,或是保障其生存權,因而兩者同屬收益性支出,應根據支出的對象劃分計入當期生產成本或期間費用。

      4.2.3 人力資源成本的計量。

      由于人力資源成本會計的對象具有高度不確定性,因此想要客觀地反映人力資源為會計主體創造的經濟利益,應采用多重計量方式,即貨幣計量與非貨幣計量相結合。

      非貨幣計量包括實物計量、勞動計量等混合計量方式。貨幣計量主要包括重置成本法、歷史成本法和機會成本法。由于人力資源具有可再生性以及可增值性,因此在對其成本進行計量的過程中可以結合使用多種計量方法。

      (1)機會成本法。當員工離職時,以企業本體可能蒙受的經濟損失為依據進行計量的方法。該方法得出的成本與人力資源的實際經濟價值非常接近,可以準確客觀地反映出人力資產的變化。但與傳統會計計量模式的差距較大,核算工作也比較繁雜。

      (2)重置成本法。重置成本,是指在當前物價條件下,重新獲得和培養目前正在使用的人力資源所需的成本。包括現有人力資源退出帶來的離職成本,和重置人力資源時所需要的成本。它能夠提供更具相關性的信息,但脫離了傳統的會計計價模式,主觀性過強,且每一時期都要對全部人力資源進行估算,工作量太大,實用性較差。

      (3)歷史成本法。以人力資源的獲取、開發、使用等實際的成本支出為依據,將其資本化并計價的方式。它與現行會計準則會計確認和計量的基本原則一致,操作簡便且數據準確,具有客觀性與可驗證性。因此,為了與現行會計準則相協調,本體系的構建主要采用歷史成本法。

      4.2.4 人力資源成本的記錄。

      根據我國現階段高技術企業人力資源的實際構成,依據成本效益原則,重點核算企業主要管理人員和技術人員的價值。為了提高人力資產核算的實際可操作性,選取基本核算需要的會計賬戶,既減少了工作量,又能突出反映人力資產取得、增值、攤銷、減值、注銷過程的實質。

      (1)賬戶設置。

      ①基本賬戶的設置。之前的研究在部分基本賬戶的設置上達成了共識,應設置一級賬戶"人力資產"、"人力資產攤銷".但本文的"人力資產"賬戶涵蓋的范圍有所不同。

      "人力資產"賬戶。這是資產類賬戶,集中反映企業所擁有的人力資源成本的增減變動及余額。借方登記的是企業投資人力資源所發生的人力資產的增加額,包括購置成本和提升成本;貸方登記的是人力資源退出企業時,沖減的人力資產原值。期末一般是借方余額,反映的是企業擁有的人力資源的歷史成本。此賬戶設有兩個專欄,分別是人力資源的購置成本和提升成本。還可以根據人力資源對象設置明細賬,如總經理、部門主管、高級技術人員等。

      "人力資產攤銷"賬戶。此賬戶屬于"人力資產"賬戶的備抵類賬戶,所以也是資產類賬戶,反映的是人力資產的累計攤銷額。每期對人力資產成本進行攤銷,轉入生產經營成本時,貸記此賬戶;當人力資源退出企業時,借記此賬戶反映人力資產的已攤銷額。期末余額一般在貸方,表明人力資產的累計已攤銷額。此賬戶的專欄設置和明細賬的設置應效仿"人力資產"賬戶。

      ②企業可根據自身情況,選擇性地開設一些賬戶,這方面眾說紛紜,難以統一。

      本文在與現行會計準則相契合的原則指導下,類比應收賬款、固定資產、無形資產,增設了"人力資源投資支出"、"人力資產減值準備"、"人力資產清理"、"人力資產損益"賬戶。

      "人力資源投資支出"賬戶。這類比的是無形資產中的"研發支出"科目,其下有"資本化支出"和"費用化支出"兩個明細科目。當企業自行研發無形資產時,開發階段的支出可資本化的計入"研發支出--資本化支出",以后集中轉入"無形資產"中;研究階段的支出和開發階段不可資本化的部分計入"研發支出--費用化支出",期末轉入管理費用。"人力資源投資支出"賬戶屬于匯總類賬戶,是一個過渡性賬戶,其下轄四個二級賬戶,"購置成本"、"提升成本"、"維護成本"、"離職成本".

      借方發生額反映企業為購置、提升、維護、辭退人力資源所發生的所有支出,貸方發生額有兩個去向,購置和提升成本轉入"人力資產"賬戶,維護和離職成本轉入生產成本和期間費用。期末借方余額只可能是還未轉入"人力資產"的"購置成本"和"提升成本",二級賬戶"維護成本"和離職成本"期末無余額。

      "人力資產減值準備"賬戶。這類似于核算"應收賬款"時設置的"壞賬準備"賬戶。信息時代變幻莫測,人力資源的狀況越來越不穩定,流動性遠遠高于以往,尤其是在高技術企業。如果人力資產發生減值時將其一次性計入費用,會使當期費用突增、利潤陡降。在員工外流、淘汰、退休時,意味著已不能為企業帶來經濟利益,這些不能人為控制的因素導致的人力資產發生的減值損失,應在前期有減值跡象時計提準備。同屬于"人力資產"的備抵類賬戶。貸方記錄按一定比例計提的減值準備金額;當損失真的發生時、或人力資產終止確認時,借方反映予以轉銷的部分。余額一般在貸方,記錄的是人力資產計提的尚未沖銷的減值準備。賬戶設置的專欄和明細賬應和"人力資產攤銷"一致。

      "人力資產清理"賬戶。該賬戶類比的是"固定資產清理"賬戶,在處置固定資產前,對固定資產賬面價值的歸集與清理,處置完畢再轉入"營業外支出(收入)".

      屬于資產類賬戶,借方登記因員工脫離企業、發生事故、意外死亡而注銷的人力資產凈額,以及清退員工時支付的補償金等;貸方登記員工因違反勞動合同而應支付給企業的違約金等。余額可能在借方或貸方,表示待處理人力資產凈損失或凈收益,期末轉入"人力資產損益"賬戶。

      "人力資產損益"賬戶,此賬戶是損益類賬戶,一般用以核算人力資產因變動和退出而產生的損益。本文的涵義與之前的不同,核算的是人員退出企業時歸集的"人力資產清理"賬戶轉來的損失或收益,和借方計提的減值準備金額。期末余額全部轉入"本年利潤",此賬戶期末清零。

      (2)賬務處理。

      ①企業在取得人力資源過程中發生的購置成本,和在職工服務期間所發生的維護成本,為了提升職工素質即人力資本的含量所發生的提升成本,以及最后由于職工離開企業或被辭退所發生的離職成本。

      而員工的日常計發工資、福利費和離職時一次性支付的離職金等,屬于收益性支出,按照發生費用的用途,分類計入當期生產成本或期間費用。

      ③選擇合適的期末凈殘值、攤銷方法、攤銷期間,期末對人力資產攤銷的費用按照部門分類計入成本費用。

      ④一般是在年末,若企業內部報告的證據表明,人力資產的經濟績效已經低于或者將要低于預期時,按照余額百分比法對人力資產計提減值準備,⑤當人力資產退出企業時,注銷人力資產的賬面原值、已攤銷金額、已計提的減值準備,先全部歸集到"人力資產清理"中。

      遣散員工時支出的補償金,也應費用化歸入"人力資產清理"中,如果應該收到員工支付的違約金時,作相反會計分錄。

      (3)賬簿設置。

      總賬的設置。對"人力資源投資支出"在借方分別購置成本、提升成本、維護成本和離職成本四個專欄進行設置。見附錄 A 表 A.1."人力資產"在借方分購置成本和提升成本兩欄設置。見附錄 A 表 A.2.對"人力資產攤銷"、"人力資產減值準備"在貸方按照人員類別分專欄反映。見附錄 A 表 A.3 至表 A.4.對"人力資產清理"、"人力資產損益"在借方貸方都要按照人員類別分欄設置。見附錄 A 表 A.5 至表 A.6.

      明細賬的設置。對"人力資產",先按照人員類別設置總經理、部門經理、高級技術人員、普通技術人員明細賬,再在借方分設購置成本和提升成本兩欄。見附錄 B明細賬表 B.1.對"人力資源投資支出",按照其下的二級科目"購置成本"、"提升成本"、"維護成本"、"離職成本"分別設置明細賬,在各明細賬中的縱欄按照人員類別、借方分欄反映各成本的明細組成。詳見附錄 B 表 B.2 至表 B.5.

      4.2.5 人力資源成本的披露。

      (1)對內披露的人力資產成本費用表。

      編制人力資產的總成本表、分類成本表和人力費用表,以滿足企業管理當局的需要。管理層可以獲取并分析本年度企業人力成本變動和人力費用支出情況,為制定未來人力投資計劃服務,嚴格控制人力投資中的不合理環節,加大對薄弱環節的投入,增強人力資源成本控制的能力,提高人力投資效率。

      人力資產總成本表包含人力資產期初余額、本期增加額(購置成本和提升成本),和本期離職人力資源的成本,其差額即為人力資產的期末余額,扣除本期應分攤的攤銷額和應計提的減值準備后即為期末凈值,詳見附錄 C 表 C.1.人力資產分類成本表的縱欄按照人員類別填列,橫欄反映本期人力資產的增減變動額和期末凈額,詳見附錄 C 表 C.2.人力費用表把不能計入人力資產成本的支出,即維護成本和離職成本的本期發生額,按照人員類別分別進行詳細列示,詳見附錄 C 表 C.3.

      (2)對外披露的財務報表。

      人力資產在財務報表中的披露,主要是在資產負債表和利潤表中的列示。在資產負債表中,在非流動資產的無形資產和其他資產之間增設人力資產的相關科目。具體有,人力資產原價,和累計的人力資產攤銷額、已計提的人力資產減值準備的差額即為人力資產凈值,再加上人力資產清理,就得出人力資產合計數額。見附錄 D 表 D.1.

      在利潤表中,為了全面反映與人力投資相關的成本、費用和損益,在投資收益和營業外收支之間增設人力資產損益科目,并在主營業務成本、期間費用里包含人力費用和分配計入的人力資產攤銷費用。詳見附錄 D 表 D.2.

      (3)對外披露的財務報表附注。

      要想對企業的人力資源狀況作出全方位的披露,除了傳統會計財務報表的表內披露外,還需要表外披露更多的非財務信息。采用絕對數與相對數信息、精確性與模糊性信息、歷史性與前瞻性信息、分項與綜合信息等形式,力求豐富、多層次地反映人力資源的現狀。多角度、全方位地披露人力資源的信息,可以使利益相關者全面、客觀地了解企業的管理水平、研發能力及發展趨勢,進而作出明智的決策。

      在高技術企業中的不同層級的人力資源,獲取的經濟報酬形式是不同的。處于最底層的普通人員只能收到工資性的報酬,而經營管理者的很大一部分經濟報酬不是來自于工資,而是以企業的股票期權等其他形式分享企業的利潤。這就決定了單純的依靠工資性報酬來計量人力資源的維護成本是有缺陷的。因此應披露企業員工獲取經濟報酬的多種形式。詳見附錄 E 表 E.2.

      小 結

      本章提出了在高技術企業中,建立人力資源會計模式的原則與思路,并在此指導下,嘗試從理論上構建一套核算流程。從核算所需的基本假定出發,到具體的核算過程,包括確認、計量和記錄,再到最后的報告與披露。但此核算流程和信息的披露,還需要在實踐中運行,用實證加以檢驗,發現問題并逐步改進,循序漸進地完善該體系。

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